Neîncasarea creanțelor precum și încasarea acestora cu întârziere reprezintă probleme cu care, din păcate, ne confruntăm tot mai des în activitatea pe care o desfășurăm, indiferent de domeniul în care activăm.
Pe lângă problema cash-flow-ului și uneori chiar dificultățile de a efectua plăți către furnizorii proprii, o entitate care încasează cu întârziere creanțele sau nu le mai încasează deloc va fi obligată la plata impozitului pe profit corespunzător veniturilor înregistrate. Asta pentru că, la calculul impozitului pe profit veniturile care se iau in considerare sunt veniturile înregistrate în contabilitate conform reglementărilor contabile aplicabile iar reglementările contabile stabilesc clar condițiile de recunoaștere a veniturilor, indiferent de data încasării acestora. Există însă anumite situații în care legislația fiscală permite deducerea cheltuielilor cu ajustările pentru deprecierea creanțelor neîncasate, respectiv deducerea pierderilor la scoaterea din evidență a creanțelor neîncasate.
Pentru creanțele neîncasate se pot constitui ajustări pentru depreciere deductibile la determinarea rezultatului fiscal în limitele și condițiile prevăzute la art. 26 alin. (1) lit. c) și (j) din Codul fiscal. Astfel, sunt deductibile ajustările pentru deprecierea creanţelor, înregistrate potrivit reglementărilor contabile aplicabile, altele decât provizioanele specifice pentru instituții financiare nebancare, instituții de credit, societăți de asigurare și reasigurare, administratori de fonduri de pensii – prevăzute la lit. d), e), f), h) şi i) ale acestui articol:
Abordarea corecta a tratamentului contabil aplicabil creantelor neincasate permite deducerea cheltuielilor cu ajustarile. Neinregistrarea ajustarilor in contabilitate face ca aceasta ”facilitate” sa nu fie fructificata.
Pentru a întelege mai bine importanța constituirii de provizioane deductibile fiscal vom analiza în continuare situația unei societăți care înregistrează o pierdere din creanțe neîncasate, atât în situația în care aceasta consituie provizioane (ajustări) deductibile cât și în cazul în care creanța este scoasă din evidență fără constituirea unor ajustări anterior.
Pentru exemplificare considerăm următoarele informații:
S.C. Alfa Srl – persoană juridică plătitoare de impozit pe profit
Valoare creanță neîncasată: 10.000 lei
Data scadentă: 25.06.2017
Creanța nu este garantată de altă persoană
Creanța este datorată de o persoană care nu este persoană afiliată societății
Caz 1:
La 31.12.2017 s-a înregistrat o ajustare pentru deprecierea creanței în valoare de 10.000 lei. La această dată societatea nu a dedus valoarea ajustării, nefiind îndeplinite cumulativ condițiile prevăzute de Codul fiscal, respectiv nu s-a împlinit termenul de 270 zile de la scadență.
La 31 martie 2018 în urma analizei situației creanțelor neîncasate societatea constată îndeplinirea condițiilor pentru aplicarea deducerii în limita de 30% din valoarea creanței, respectiv:
- creanța este neîncasata într-o perioadă ce depăşeşte 270 de zile de la data scadenţei;
- creanța nu este garantată de altă persoană;
- creanța este datorată de o persoană care nu este persoană afiliată contribuabilului;
Pentru trimestrul I al anului 2018 situația este următoarea:
Total venituri impozabile: 18.000 lei
Total cheltuieli deductibile: 8.000 lei, din care 3.000 ajustare creanțe neîncasate.
Profit impozabil: 10.000 lei
Impozit pe profit: 1.600 lei
Dacă nu lua în considerare ajustarea creanței neîncasate impozitul pe profit pentru trimestrul I al anului 2018 ar fi fost 2.080 lei ((18.000 – 5.000) x 16%). Prin constituirea ajustării deductibile societatea a plătit pentru trimestrul I al aunului 2018 un impozit redus cu 480 lei.
În trimestrul III societatea constată că debitorul a fost radiat din Registrul Comerțului în urma lichidării voluntare. Acesta scoate din evidență creanța neincasată și reia la venituri ajustarea rămasă fără obiect.
La scoaterea creanței din evidență, pentru acest trimestru impactul asupra impozitului pe profit este următorul:
- societatea înregistrează o cheltuială deductibilă de 3.000 lei (partea acoperită de ajustarea deductibilă fiscal) și o cheltuială nedeductibilă de 7.000 lei.
- un venit impozabil de 3.000 lei din anularea ajustării și un venit neimpozabil de 7.000 lei (art. 23 lit. d) din Codul fiscal).
În ansamblu, pentru această creanță neîncasată societatea a dedus suma de 3.000 lei (30% din valoarea creanței) în trimestrul I al anului 2018.
Caz 2:
Societatea nu a înregistrat nicio ajustare pentru deprecierea creanței în valoare de 10.000 lei. În trimestrul III al anului 2018 societatea constată că debitorul a fost radiat din Registrul Comerțului. în urma lichidării voluntare Acesta scoate din evidență creanța neincasată. Întrucât nu se regăsește la nicio excepție de la art. 25 alin. (4) lit. h) din Codul fiscal și nu a constituit nici un provizion deductibil fiscal societatea va considera întreaga sumă de 10.000 lei nedeductibilă la determinarea rezultatului fiscal.
